Para fines de calcular la ganancia cambiaria se define que el tipo de cambio no podrá ser menor o mayor al que se muestra en el DOF para solventar obligaciones presentadas en moneda extranjera pagaderas en la República Mexicana. Esto, como una supuesta medida anti-elusión, orientada a reportar menores ganancias con base en tipos cambios distintos.
Se define que esas operaciones de financiamiento que generen intereses a cargo y que no cuenten con una razón de negocios se considerarán dividendos para cuestiones fiscales, al considerarse como un supuesto más de crédito respaldado.
Sobre esto, es importante destacar que no se definen elementos para determinar cuándo una operación cuenta o no con una razón de negocios. Se debe analizar caso por caso la información que pudiera soportar o evidenciar su existencia, al no determinarse un procedimiento específico en la reforma para conocer el nuevo supuesto de procedencia de créditos respaldados. En caso que la operación de financiamiento sea un crédito respaldado, los intereses de mérito contarán con el tratamiento de dividendos. Así se tendrían las posibles consecuentes afectaciones fiscales en estos aspectos tales como el aumento respecto a la cuenta de utilidad fiscal neta o para el caso de las personas físicas, el impuesto cedular del 10 por ciento, además del simple rechazo de la deducción correspondiente.
Por lo que, se considera excesiva esta medida, pues, al recaracterizar los intereses como dividendos, se pierde la posibilidad de deducción que ya estipula la LISR que corresponden a los intereses por capitales tomados en préstamo que se hayan invertido en los fines del negocio.
Se propone adicionar un nuevo supuesto de generación de ingresos acumulable a la consolidación de la nuda propiedad y el usufructo de un bien.
También, se añade el texto expreso para determinar la ganancia en la enajenación de la nuda propiedad de un bien, el cual, debe sustraerse del precio generado del monto original de la inversión en la proporción del precio que corresponda a dicho atributo transmitido.
Lo anterior es impreciso, pues al finalizar el contrato de usufructo y retornar el derecho a usar y disfrutar un bien al nudo propietario, no entraña un incremento positivo en el patrimonio de este, dado que, al tratarse de un desmembramiento de la propiedad, en donde sólo se otorga el uso y goce del bien, el usufructuario en ningún momento pierde la propiedad del bien, luego entonces, el patrimonio del nudo propietario nunca tiene modificación alguna.
Es importante, resaltar que esta limitante será aplicable únicamente a personas morales, al encontrarse regulado en el Título II, de la LISR.
En casos de reestructuras corporativas, la enajenación de las acciones correspondientes podrá realizarse a costo fiscal, siempre que las sociedades involucradas sean residentes en México. Esto abandona el criterio previo y estático de lugar de constitución. Con ello el gobierno busca poder gravar cualquier apreciación del valor de las acciones en una enajenación posterior. Por otro lado, se incorporan nuevos requisitos para efectuar dichas reestructura a costo fiscal.
La reforma define que si se determina que la reestructura corporativa carece de razones de negocio o que alguno de los requisitos no se haya cumplido, la reestructura generaría el impuesto correspondiente considerando la enajenación de las acciones a precio de mercado.
Se añade a los requisitos de deducibilidad, que el comprobante que expida un proveedor en relación con la compra de combustibles para vehículos terrestres, aéreos o marítimos, contenga la información del permiso vigente correspondiente, expedido por la Comisión Reguladora de Energía o la secretaría de energía al proveedor del combustible. Lo anterior, como una medida para inhibir la compra ilícita.
Actualmente, estos pagos son deducibles aun cuando son prestados por un tercero siempre que los pagos se efectúen a un residente fiscal en México. La reforma define que los contribuyentes podrán deducir erogaciones por concepto de asistencia técnica, transferencia de tecnologías o regalías, si reciben el servicio directamente y no a través de terceros, salvo en el caso de la prestación de servicios especializados a que se refiere el artículo 15-D, tercer párrafo del Código Fiscal de la Federación (CFF), ello en concordancia a las recientes reformas de subcontratación laboral.
Se reforma el régimen de deducción de créditos incobrables, para establecer, entre otros requisitos, que en la deducción de créditos cuya suerte principal sea mayor a 30 mil Unidades de Inversión (UDIs) existe imposibilidad práctica de cobro hasta que el contribuyente obtenga resolución definitiva de la autoridad competente con la que demuestre haber agotado las gestiones de cobro o, en su caso, que fue imposible la ejecución de la resolución favorable, situación que aparentemente es sólo una diferencia temporal, respecto del régimen actual que sólo exige que se demande al deudor. Esto es desafortunado por lo prolongado que puede resultar un juicio.
En relación con las instituciones de crédito, éstas sólo podrán deducir los créditos que sean reportados en los mismos términos ante las Sociedades de Información Crediticia.
Se ajusta la mecánica del cálculo del capital contable y se limitan las exenciones a esta regla. Por un lado se establece que para efecto de calcular el capital contable, se deberán considerar las pérdidas fiscales pendientes de bajar bajo ciertas circunstancias, y por otro, señala que únicamente aquellos contratistas o asignatarios del gobierno podrán considerarse exentos de la aplicación de esta regla siempre que cuenten con la titularidad del documento expedido por la autoridad competente, a diferencia de lo que sucedía anteriormente en donde otros contribuyentes involucrados en la construcción, operación o mantenimiento de infraestructura productiva vinculada con áreas estratégicas para el país o para la generación de energía eléctrica, pero que no son titulares de un contrato para tal efecto. Asimismo, las Sociedad Financiera de Objeto Múltiple (SOFOM) entidades no reguladas (ENRs) no se considerarán parte del sistema financiero y por tanto, estarían sujetas a las limitantes de deuda que podrían contratar de partes relacionadas.
Se adiciona como requisito de deducción de reservas técnicas para las instituciones de seguros, cuando estás se realicen en apego a las disposiciones de carácter general emitidas por la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas.
Dicha modificación es desatinada y tiene la finalidad de solventar varios criterios judiciales a favor de los contribuyentes, en los cuales, se les considera correcta la deducción de reservas técnicas, no importando que el asegurado haya realizado el pago de la prima a tiempo o no.
En casos de escisión de sociedades, se limita aún más la posibilidad de dividir las pérdidas fiscales entre las sociedades escindente y escindidas, estableciendo que tal división sólo es posible cuando esas sociedades se dediquen a los mismos giros, debiendo acreditar ello en el mismo ejercicio de facultades de comprobación.
Actualmente, en casos en los que el adquirente de acciones emitidas por una sociedad mexicana no sea residentes en México o extranjeros con establecimiento permanente en México, es el vendedor extranjero quien debiera pagar el impuesto correspondiente dentro de los 15 días siguientes en México. No obstante — de acuerdo con el Poder Ejecutivo — actualmente no existe un mecanismo para identificar estas operaciones y el pago del impuesto queda en ocasiones al arbitrio del enajenante, sin que la autoridad fiscal pueda requerir su pago, al ser operaciones celebradas en el extranjero y de las cuales no tiene conocimiento, a pesar de que se encuentran obligados al pago del impuesto.
Considerando esto, la persona moral que emite las acciones correspondientes tendrá entendimiento del cambio de accionistas debido a que recibe la solicitud de inscripción en el libro de socios y accionistas por parte del adquirente, se define la presentación de un aviso informativo a cargo de ésta.
Cabe destacar que en ciertos casos, la sociedad emisora de las acciones puede ser solidariamente responsable del pago del impuesto actualmente, en términos de la fracción XI del artículo 26 del Código Fiscal de la Federación.
Como una medida para fortalecer los insumos de información de las autoridades fiscales se reforma la LISR para que, en lugar de que el contador público señale únicamente la forma en que consideró el capital contable actualizado, el valor presente de las utilidades o flujos de efectivo proyectados o la cotización bursátil del último hecho del día de la enajenación de la emisora, se incluya el estudio de precios de transferencia con el que se demuestre el valor de mercado de la enajenación de acciones o títulos valor que representen la propiedad de bienes.
En relación con enajenación de acciones en bolsa, se prevé que la obligación de efectuar la retención a que se refiere dicho precepto se podrá relevar en los términos que se prevea en las reglas generales que al efecto emita el Servicio de Administración Tributaria (SAT).
En el caso de la autorización para que reestructuras pudieren ser consideradas como libres de impuestos, se precisa cuándo se entenderá que las acciones quedan fuera del grupo de sociedades en el caso de una reestructuración, para efecto de que los contribuyentes realicen el pago del impuesto diferido.
La autorización en comento quedará sin efectos cuando la autoridad fiscal, en el ejercicio de sus facultades de comprobación, descubra que la reestructuración o, en su caso, las operaciones relevantes relacionadas con dicha reestructuración carecieron de una razón de negocios o que el canje de acciones generó un ingreso sujeto a un régimen fiscal preferente.
Se adiciona una responsabilidad solidaria para el enajenante residente en México para el entero de la obligación de pago vía retención, cuando las autoridades ejerzan sus facultades de comprobación y practiquen avalúo en el que exista una diferencia de más del 10 por ciento respecto de la contraprestación pactada, sería el enajenante. Lo anterior es desatinado, pues puede conllevar vicios de inconstitucionalidad y resulta una carga excesiva al contribuyente en México.
Se plantea que las tasas de retención reducidas del 10 por ciento y 4.9 por ciento no serán aplicables si los accionistas de más del 10 por ciento perciben, entre otros, más del cinco por ciento de los intereses derivados de cualquier tipo de deuda, no sólo de títulos, siempre y cuando se excedan ciertos umbrales accionarios. Así, esto incorpora a la Ley el criterio sostenido por el SAT de que dicha limitante aplicaba a cualquier tipo de deuda.
Por otro lado, a efecto de interpretar el alcance de aplicabilidad de lo establecido en el tratamiento fiscal para pago de intereses a residentes en el extranjero, el SAT emitirá reglas de carácter general, lo cual, es desafortunado, pues le da libertad total a la autoridad fiscal, para definir parámetros de aplicación y sus beneficios fuera de los principios constitucionales que rigen la materia fiscal.
Las reglas relacionadas con el ajuste inflacionario y con los efectos cambiarios referidos al peso mexicano, no deben tomarse en cuenta al momento de determinar la diferencia entre el impuesto pagado en México y aquél en el extranjero o para determinar el resultado fiscal de la entidad extranjera sujeta a las disposiciones del Título VI.
Se modifica la utilización de métodos estadísticos para ajustar los rangos de precios de mercado al método intercuartil o bien, a los que derivan de un procedimiento amistoso establecido en un tratado para evitar la doble tributación o el que se establezca en reglas de carácter general por el SAT. Cabe mencionar que estas limitaciones ya se encontraban, indebidamente, en el Reglamento de la LISR, lo cual, regulariza la constitucionalidad de las mismas.
En cuanto a declaraciones informativas en materia de precios de transferencia, se cambiaron los plazos para entregar la información a la autoridad fiscal, es decir, empataron los plazos para presentar la declaración informativa de partes relacionadas y la declaración informativa local, al 15 de mayo del ejercicio inmediato posterior, situación que es perjudicial para los contribuyentes, pues recabar la información solicitada en dichas declaraciones en tampoco tiempo será dificil.
Para acceder a los beneficios de safe harbor en materia de precios de transferencia y de no creación de establecimiento permanente para las maquiladoras aplicable a residentes en el extranjero realizan servicios de manufactura, se elimina la posibilidad de obtener una resolución particular sobre el método de precios de transferencia utilizado, en términos del artículo 34-A del Código Fiscal de la Federación.
En ese sentido, esos beneficios únicamente serán aplicables si las empresas maquiladoras demuestran tener una utilidad fiscal que sea mayor entre la cantidad que resulte de aplicar el 6.9 por ciento sobre el valor total de los activos utilizados en la operación de maquila o el 6.5 por ciento sobre el monto total de los costos y gastos de operación incurridos en la operación de maquila y sea presentada la declaración informativa correspondiente. Lo anterior, complica el acceso a dicho beneficio, pues, la determinación de los porcentajes mencionados en ciertas industrias es de suyo complicado.
Del mismo modo, no queda clara la afectación que esta modificación pueda tener respecto de solicitudes bajo el artículo 34-A del Código Fiscal de la Federación en trámite, ni respecto de resoluciones bajo ese mismo artículo que ya se hubieren concedido y que cubran el ejercicio 2022 y siguientes.
Se define un método más sencillo de cumplimiento y tasas impositivas de hasta 2.5 por ciento para contribuyentes principalmente con actividades empresariales, profesionales u otorguen el uso o goce temporal de bienes que generen hasta $3.5 millones de pesos anuales. Este nuevo régimen deroga el régimen de incorporación fiscal.
Si los ingresos exceden de dicho monto o se incumpla con alguna de las obligaciones de dicho régimen especial, deberán pagar el impuesto respectivo de conformidad con las reglas generales del Título IV.
Se añade la creación de un régimen de tributación aplicable a personas morales cuyos ingresos totales no excedan de 35 millones de pesos en el ejercicio y sean conformadas por personas físicas. Dicho régimen, obligaría a que la acumulación de los ingresos y deducción de las erogaciones ocurra hasta que éstos efectivamente se perciban y se liquiden (flujo de efectivo), apegándose a la realidad económica del contribuyente y sin que ello implique la reducción de la carga impositiva
En relación a esto, los contribuyentes en este nuevo régimen dejarán de realizar las declaraciones provisionales mediante el uso del coeficiente de utilidad obtenido de su declaración anual del ejercicio fiscal anterior. Este mecanismo establece la obligación de realizar pagos provisionales, para lo cual, las personas morales determinarán su utilidad fiscal disminuyendo de sus ingresos las deducciones autorizadas, la participación de los trabajadores en las utilidades y, en su caso, las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores pendientes de aplicar; al resultado obtenido se le aplicará la tasa del 30 por ciento, otorgando la posibilidad de acreditar, entre otros, las retenciones, así como los pagos provisionales efectuados con anterioridad al mes que se está calculando.
Los contribuyentes que dejen de actualizar los supuestos de este esquema deberán de cumplir con sus respectivas obligaciones en los términos del Título II.
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